2014年，我國商品房銷售企業(yè)雖然穩(wěn)步回升，但仍存在開發(fā)面積持續(xù)回落、新開工面積降幅擴大、商品房待售面積顯著增加等特點。房地產(chǎn)行業(yè)銷售的不景氣，導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)的存貨可能存在跌價風(fēng)險。因此在房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)報表審計過程中，存貨跌價準備將成為重點審計領(lǐng)域，審計人員需重點關(guān)注不同類別存貨項目跌價計提的及時性與充足性。

本提示僅供事務(wù)所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)時參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則以及注冊會計師職業(yè)判斷。提示中所涉及審計程序的時間、范圍和程度等，事務(wù)所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)中需結(jié)合項目實際情況、風(fēng)險導(dǎo)向原則以及注冊會計師的職業(yè)判斷確定，不能直接照搬照抄。

針對房地產(chǎn)企業(yè)主要存貨跌價風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對以及應(yīng)重點關(guān)注的事項，房地產(chǎn)企業(yè)審計專家委員會對存貨跌價審計做如下提示：

一、 房地產(chǎn)企業(yè)存貨跌價審計的總體思路

房地產(chǎn)企業(yè)存貨主要包括開發(fā)成本和完工開發(fā)產(chǎn)品。開發(fā)成本主要含擬開發(fā)土地和在建開發(fā)產(chǎn)品。由于房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)經(jīng)營涉及從征地、拆遷、勘察、設(shè)計、施工、銷售、售后服務(wù)等全過程，具有開發(fā)周期長、投資數(shù)額大、經(jīng)營風(fēng)險大，受政策環(huán)境影響大等特點，而這些因素都有可能加大房地產(chǎn)存貨審計的風(fēng)險。

對于房地產(chǎn)存貨跌價審計，應(yīng)緊密結(jié)合房地產(chǎn)存貨審計、收入審計、會計估計審計，在準確確定被審計單位各類房地產(chǎn)存貨賬面成本、可變現(xiàn)凈值的基礎(chǔ)上，確定其計提存貨跌價準備是否充分、適當。在審計全過程中應(yīng)貫穿風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬎悸罚诹私獗粚徲媶挝患捌洵h(huán)境、內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，識別和評估與存貨跌價準備、存貨跌價損失在財務(wù)報表層面及其相關(guān)認定層面可能存在的重大錯報風(fēng)險，從而設(shè)計和實施進一步審計程序，以將識別出的重大錯報風(fēng)險降低至可接受水平。

二、房地產(chǎn)存貨跌價審計相關(guān)重大錯報風(fēng)險的識別與評估

在房地產(chǎn)存貨跌價審計中，審計人員應(yīng)結(jié)合房地產(chǎn)行業(yè)及企業(yè)具體特點，從以下方面識別和評估相關(guān)的風(fēng)險：

（一）了解被審計單位及其環(huán)境

1.房地產(chǎn)行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素。

審計人員應(yīng)當重點關(guān)注行業(yè)狀況、法律環(huán)境、監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素的變化對企業(yè)產(chǎn)生的影響，從而識別和評估可能存在的與存貨跌價準備相關(guān)的重大錯報風(fēng)險。如：房地產(chǎn)市場的總體趨勢是什么；市場需求、市場容量、市場價格如何；房地產(chǎn)行業(yè)是否受經(jīng)濟周期波動的影響，以及房地產(chǎn)行業(yè)涉及到的法律法規(guī)、行政規(guī)章制度等。

2014年以來，房地產(chǎn)市場持續(xù)下行，整體處于低迷狀態(tài)，投資增速明顯下滑，各地商品住宅庫存量逐步增高，整體步入調(diào)整期。在這種情況下，中央政策更關(guān)注民生保障和長效機制頂層設(shè)計。以 “穩(wěn)”為主，通過貨幣政策調(diào)整、戶籍改革、棚戶區(qū)改造等有效措施保障合理購房需求，穩(wěn)定住房消費。隨著限購、限貸手段逐步退出，并通過信貸、公積金、財政補貼等多輪支持政策刺激住房需求，加快去庫存化。各地則因時因地靈活調(diào)整，加速房地產(chǎn)市場化轉(zhuǎn)型。針對上述宏觀經(jīng)濟政策的改變，審計人員應(yīng)當識別和評估可能存在的與存貨跌價準備相關(guān)的重大錯報風(fēng)險。

2.了解被審計單位的性質(zhì)。包括被審計單位的所有權(quán)結(jié)構(gòu)、治理結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營活動、投資活動、籌資活動等。

審計人員應(yīng)當通過對被審計單位性質(zhì)的了解，識別和評估可能存在的與存貨跌價準備相關(guān)的重大錯報風(fēng)險。如：通過對其所有權(quán)性質(zhì)的了解，初步判斷其風(fēng)險偏好，存在哪些動機和壓力；通過對其治理結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)的了解，初步判斷其治理機制是否健全，與存貨跌價準備相關(guān)的重要組成部分有哪些；通過對其經(jīng)營活動的了解，初步判斷各類存貨的特點、土地的來源、主要原料供應(yīng)商、施工方的情況、主要客戶情況，房地產(chǎn)項目的品牌、質(zhì)量、現(xiàn)狀及市場行情，是否存在以股權(quán)收購房地產(chǎn)項目等情況，從而識別和評估可能存在的與存貨跌價準備相關(guān)的重大錯報風(fēng)險。

3.了解被審計單位對會計政策的選擇和運用。

審計人員應(yīng)當通過對被審計單位計提存貨跌價準備相關(guān)會計政策的選擇和運用的了解，識別和評估可能存在的與存貨跌價準備相關(guān)的重大錯報風(fēng)險。如：了解被審計單位制定的計提存貨跌價準備的會計政策和實際執(zhí)行的行業(yè)慣例，分析判斷是否存在隱瞞、不提或突擊計提存貨跌價準備等重大和異常的會計處理；了解計提存貨跌價準備會計政策、會計估計的變更，以及何時采用計提存貨跌價準備的會計政策，判斷是否符合新頒布的會計準則和相關(guān)會計制度等。

4.了解被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險。

審計人員應(yīng)當通過對被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險的了解，識別和評估可能存在的與存貨跌價準備相關(guān)的重大錯報風(fēng)險。一般包括被審計單位的政策風(fēng)險、項目籌資風(fēng)險、銷售風(fēng)險、土地風(fēng)險、合作和合資項目的控制風(fēng)險等。如：被審計單位是否存在戰(zhàn)略目標不清晰、盲目拿地、資金鏈緊張、工期延長、成本上升、工程質(zhì)量低劣、樓盤滯銷、低價銷售、五證不齊違規(guī)銷售而招致訴訟等情形，這些因素均可對存貨跌價準備的各項認定構(gòu)成影響。

5.了解被審計單位對財務(wù)業(yè)績的衡量和評價。

審計人員應(yīng)通過對被審計單位業(yè)績考核、激勵政策的了解，識別出管理層是否存在粉飾業(yè)績的壓力，從而判斷其是否存在利用調(diào)節(jié)存貨跌價準備的手段達到粉飾財務(wù)報表，滿足考核要求的動機，進一步識別和評估可能存在的與存貨跌價準備相關(guān)的重大錯報風(fēng)險。如：了解包括關(guān)鍵業(yè)績指標、業(yè)績趨勢、預(yù)測、預(yù)算和差異分析、管理層和員工業(yè)績考核與激勵性報酬政策、分部信息與不同層次部門的業(yè)績報告、與競爭對手的業(yè)績比較、外部機構(gòu)出具的報告等。

（二）了解被審計單位的內(nèi)部控制

了解內(nèi)部控制有助于審計人員識別潛在的錯報類型和影響重大錯報風(fēng)險的因素，以及設(shè)計進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。

內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險評估過程、信息系統(tǒng)與溝通、控制活動和對控制的監(jiān)督等。如：審計人員通過對被審計單位計提存貨跌價準備有關(guān)制度（內(nèi)部控制）的制定過程，授權(quán)、審批等有關(guān)控制活動的了解，識別在存貨跌價準備計提中可能發(fā)生錯報的環(huán)節(jié)，從而識別和評估可能存在的與存貨跌價準備相關(guān)的重大錯報風(fēng)險。

審計人員應(yīng)通過對上述被審計單位及其環(huán)境、內(nèi)部控制的了解，識別和評估可能存在的與存貨跌價準備相關(guān)的財務(wù)報表層面及認定層面的重大錯報風(fēng)險。

三、關(guān)注可能導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)存貨存在跌價的情形

由于房地產(chǎn)企業(yè)具有受國家政策影響較大、項目建設(shè)周期較長、建設(shè)過程較為復(fù)雜等特點，審計人員應(yīng)特別關(guān)注以下可能導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)存貨存在跌價的情形：

（一）房地產(chǎn)項目受國家宏觀經(jīng)濟政策、經(jīng)濟環(huán)境、市場環(huán)境、設(shè)計落后等因素的影響，可能導(dǎo)致已開發(fā)產(chǎn)品不能及時銷售，或銷售價格低于成本，產(chǎn)生存貨跌價。

（二）由于受資金、土地條件、征地補償中存在糾紛等因素的影響，可能導(dǎo)致開發(fā)項目長時間停滯，產(chǎn)生存貨跌價。

（三）由于施工質(zhì)量問題，可能導(dǎo)致開發(fā)項目未能通過驗收，產(chǎn)生存貨跌價。

（四）“停工”、“爛尾”“空置”項目，周邊地區(qū)房產(chǎn)已經(jīng)滯銷，難以按成本價銷售，導(dǎo)致產(chǎn)生存貨跌價。

（五）項目所在地區(qū)房地產(chǎn)市場價格持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望，導(dǎo)致可變現(xiàn)凈值低于賬面成本，產(chǎn)生存貨跌價。

（六）開發(fā)項目未取得《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》、《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》、《建筑工程施工許可證》、《國有土地使用證》和《商品房預(yù)售許可證》，導(dǎo)致開發(fā)項目長期擱置、無法銷售，產(chǎn)生存貨跌價。

（七）開發(fā)項目戶型不好、配套設(shè)施不全、所在地區(qū)環(huán)境不好，導(dǎo)致售價低于成本,產(chǎn)生存貨跌價。

（八）在建開發(fā)項目根據(jù)已支出的成本及預(yù)算估計將要開發(fā)支出的成本后，估計在建開發(fā)項目開發(fā)的總成本高過市價的，導(dǎo)致產(chǎn)生存貨跌價。

（九）表明存貨發(fā)生跌價的其他情形。

四、房地產(chǎn)企業(yè)存貨跌價審計風(fēng)險的應(yīng)對

審計人員在充分識別、評估房地產(chǎn)企業(yè)存貨跌價可能存在的重大錯報風(fēng)險后房地產(chǎn)評價師多少錢，應(yīng)與管理層充分溝通其所作出的有關(guān)存貨跌價準備的會計估計是否適當；復(fù)核其會計估計方法是否適當；相關(guān)控制是否健全；必要時是否利用了專家的工作；會計估計所依據(jù)的假設(shè)是否合理，會計估計方法是否發(fā)生重大變更以及變更原因是否合理，并在此基礎(chǔ)上針對不同存貨類型且考慮區(qū)分已簽約和未簽約情況，分別設(shè)計和實施進一步審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，將相關(guān)重大錯報風(fēng)險減低至可接受的水平。以下就開發(fā)成本、開發(fā)產(chǎn)品的跌價審計應(yīng)實施的進一步審計程序重點提示如下：

（一）開發(fā)成本跌價的進一步審計程序

1.結(jié)合開發(fā)成本審計的結(jié)果確定其賬面成本。

2.結(jié)合現(xiàn)場盤點程序確定在建項目的現(xiàn)狀是否屬于正常的建設(shè)狀態(tài)，對于盤點中發(fā)現(xiàn)的異常停建項目應(yīng)特別關(guān)注其是否存在跌價情形。

3.由于房地產(chǎn)行業(yè)專業(yè)性較強，審計人員在對在建項目進行盤點時可能無法判斷項目進展或建設(shè)狀態(tài)，應(yīng)考慮利用專家的工作。如提請被審計單位聘請房地產(chǎn)評估師或造價師對在建項目的建設(shè)狀態(tài)、完工程度進行確認，以確定其是否存在跌價情形。

4.復(fù)核企業(yè)計提開發(fā)成本跌價的方法、相關(guān)控制、依據(jù)及假設(shè)、結(jié)果，特別是應(yīng)通過以下措施檢查其確定可變現(xiàn)凈值的合理性。

（1）獲取與在建項目相同、類似地區(qū)、同質(zhì)項目的市場價格、企業(yè)定價，確定被審計單位采用估計售價的合理性；

（2）結(jié)合在建項目開發(fā)成本審計結(jié)果，獲取該項目預(yù)算資料，利用專家工作復(fù)核被審計單位確定的該項目至完工時估計將要發(fā)生成本的合理性；

（3）結(jié)合銷售費用和稅項的審計結(jié)果，復(fù)核被審計單位對于在建項目估計銷售費用、相關(guān)稅費的合理性；

（4）結(jié)合期后事項，復(fù)核被審計單位在進行存貨可變現(xiàn)凈值測試時的會計估計是否合理；

（5）實施實質(zhì)性分析程序，以判斷其開發(fā)成本可變現(xiàn)凈值測試是否恰當。

5.在實施前述程序的基礎(chǔ)上，整體復(fù)核被審計單位各項在建項目開發(fā)成本跌價計提的合理性。

（二）開發(fā)產(chǎn)品跌價的進一步審計程序

1.結(jié)合開發(fā)產(chǎn)品審計的結(jié)果確定其賬面成本。

2.結(jié)合現(xiàn)場盤點程序確定開發(fā)產(chǎn)品是否存在戶型陳舊、建筑質(zhì)量低劣、周邊環(huán)境較差等情況，關(guān)注是否存在跌價情形。

3.結(jié)合收入審計結(jié)果確定開發(fā)產(chǎn)品扣除銷售相關(guān)稅費后的價格是否低于賬面成本，參考相同地段、類似項目的市場價格，關(guān)注是否存在跌價情形。

4.復(fù)核企業(yè)計提開發(fā)產(chǎn)品跌價的方法、相關(guān)控制、依據(jù)及假設(shè)、結(jié)果，特別是應(yīng)通過以下措施檢查其確定可變現(xiàn)凈值的合理性。

（1）獲取與開發(fā)產(chǎn)品相同、類似地區(qū)、同質(zhì)項目的市場價格、企業(yè)銷售價格，及其變動趨勢，確定被審計單位采用估計售價的合理性；

（2）結(jié)合銷售費用和稅項的審計結(jié)果房地產(chǎn)評價師多少錢，復(fù)核被審計單位對于開發(fā)產(chǎn)品估計銷售費用、相關(guān)稅費的合理性；

（3）結(jié)合期后事項，復(fù)核被審計單位在進行存貨可變現(xiàn)凈值測試時的會計估計是否合理；

（4）實施實質(zhì)性分析程序，以判斷其開發(fā)產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值測試是否恰當。

5.在實施前述程序的基礎(chǔ)上，整體復(fù)核被審計單位各項開發(fā)產(chǎn)品跌價計提的合理性。

（三）針對評估的舞弊風(fēng)險考慮增加的審計程序

審計人員在審計過程中應(yīng)進行持續(xù)的風(fēng)險識別、評估和應(yīng)對，根據(jù)評估出的舞弊風(fēng)險增加針對性審計程序。如：增加分析性程序，就同一地區(qū)、同質(zhì)性的開發(fā)產(chǎn)品獲取同行業(yè)其他企業(yè)計提跌價的情況進行對比分析，判斷被審計單位存貨跌價準備的計提是否存在重大異常。

（四）檢查披露和列報是否恰當

檢查存貨跌價準備、存貨跌價損失是否已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當?shù)呐逗土袌蟆?/p>